Подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому, или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику.
Порядок зачета (возврата) излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, пеней и штрафа определен ст. 78 и 79 НК РФ .
Зачет сумм излишне уплаченных федеральных, региональных и местных налогов, в также пеней по этим налогам, производится в рамках соответствующих налогов, а не в рамках бюджетов (федерального, бюджета субъектов РФ (регионального) и местного), т.е. переплаты федеральных налогов засчитываются в счет федеральных, региональные – в счет региональных, а местные – в счет местных. Разграничение налогов установлено в , согласно которым к региональным (РН) и местным (МН) налогам относятся:
Налог на имущество организаций (РН)
Налог на игорный бизнес (РН)
Транспортный налог (РН)
Земельный налог (МН)
Налог на имущество физических лиц (МН)
Все прочие налоги и сборы относятся к федеральным налогам, в том числе и налоги, уплачиваемые при применении специальных налоговых режимов.
Таким образом, например, любая переплата по налогу на прибыль может быть зачтена в счет предстоящих платежей по налогу на доходы физических лиц, т.к. оба этих налога относятся к федеральным налогам, хотя налог на прибыль по соответствующим ставкам зачисляется в федеральный бюджет и бюджет субъектов РФ (письмо Минфина РФ от 02.10.2008 N 03-02-07/1-387 ).
Такой порядок зачета был введен в действие с 1 января 2008 г. (Федеральный закон от 27.07.06 № 137-ФЗ ).
В общем случае зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производятся налоговым органом по месту учета налогоплательщика без начисления процентов на эту сумму. Но из этого правила есть исключения, о котором будет сказано ниже. Кроме того, необходимо отметить, что порядок зачета или возврата излишне уплаченного налога действует и для зачета излишне уплаченных авансовых платежей, сборов, пеней и штрафов и распространяется как на налоговых агентов , так и на плательщиков сборов.
Налоговым Кодексом предусмотрена обязанность налогового органа сообщить налогоплательщику о каждом факте излишней уплаты налога и ее сумме в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта. Форма извещения приведена в приложении 6 к Приказу от 25 декабря 2008 г. N ММ-3-1/683@ ФНС России «О создании информационного ресурса результатов работы по зачетам и возвратам».
Переплата налога может быть обнаружена самим налогоплательщиком и налоговый орган обязан по предложению налогоплательщика произвести сверку расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Результаты сверки оформляются актом Форма акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам утверждена Приказом ФНС России от 20.08.2007 N ММ-3-25/494@.
Зачет суммы излишне уплаченного налога может быть произведен в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам или в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням или штрафам, подлежащим уплате и взысканию.
Причем зачет в счет предстоящих платежей осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа, тогда как зачет в счет погашения недоимки принимается налоговым органом самостоятельно. Но налогоплательщику не возбраняется предоставить письменное заявление о зачете переплаты по налогу в счет погашения недоимки.
Решение налогового органа о зачете излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей или недоимки принимается в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась. Кроме того, решение о зачете излишне уплаченного налога в счет недоимки может быть произведен налоговым органом в течение 10 дней со дня вступления в силу решения суда.
Заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы. В случае пропуска срока подачи заявления о возврате или зачете излишне уплаченной суммы налога налогоплательщик вправе обратиться в суд с иском о возврате или зачете указанной суммы (письма Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 31 января 2008 г. N 03-02-07/1-37, от 26 ноября 2008 г. N 03-02-07/1-478 ) . (ссылка)
Возврат суммы излишне уплаченного налога по заявлению налогоплательщика должен быть произведен в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления .
Аналогично порядку принятия решения о зачете излишне уплаченного налога, решение о возврате суммы принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне уплаченного налога или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов.
В течение пяти дней со дня принятия решения налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении: о возврате или в отказе возврата. Решение должно быть передано под расписку руководителю организации лично или иным способом, на основании которого можно подтвердить факт и дату получения решения.
Если после выполнения всех вышеперечисленных действий возврат излишне уплаченного налога будет осуществлен позднее одного месяца со дня получения налоговым органом заявления налогоплательщика о возврате, то за каждый календарный день нарушения срока возврата налоговый орган обязан начислить проценты по ставке рефинансирования ЦБ РФ, действующей в течение срока нарушения.
В отличии от суммы излишне уплаченного налога сумма излишне взысканного налога (авансового платежа, сборов, пеней и штрафов подлежит только возврату. Зачет таких сумм возможен только при наличии недоимки по иным налогам или задолженности по пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию. Зачет излишне взысканного налога в счет будущих платежей Налоговым Кодексом не предусмотрен.
Излишне взысканный налог может возникнуть в результате доначисления этого налога в результате налоговой проверки и добровольной уплаты налогоплательщиком на основании решения налогового органа до получения требования об уплате. Кроме того, налогоплательщик может уплатить налог на основании требования налогового органа об уплате, но, в дальнейшем, на основании решения вышестоящего налогового органа или решения суда, решение о доначислении налога налоговым органом, непосредственно проводившим налоговую проверку, будет признано неправомерным.
В любом из перечисленных выше случае налоговый орган обязан возвратить излишне взысканный налог и уплатить проценты по ставке рефинансирования ЦБ РФ, действующей в период со дня, следующего за днем взыскания по день фактического возврата налога.
Если налоговая инспекция самостоятельно обнаружит излишне взысканные суммы, она обязана сообщить об этом налогоплательщику в течение 10 дней со дня установления данного факта руководителю организацию под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения сообщения.
Налогоплательщик может самостоятельно подать заявление о возврате излишне взысканного налога в течение одного месяца со дня обнаружения факта излишнего взыскания или вступления в силу решения суда. Если этот срок пропущен, взыскать переплату можно только в судебном порядке, обратившись с исковым заявлением в суд в течение трех лет считая со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишнего взыскания налога
Решение о возврате должно быть принять налоговым органом в течение 10 дней со дня получения письменного заявления налогоплательщика.
Дальнейшие действия налогового органа по возврату аналогичны действиям по возврату излишне уплаченного налога, за исключением периода, за который начисляются проценты, о чем было сказано выше.
Здравствуйте! В этой статье мы расскажем как вернуть излишне уплаченные налоги.
Сегодня вы узнаете:
- Как и в каких ситуациях можно оформить возврат средств;
- Как решаются споры;
- В какие сроки осуществляется возврат налогов.
Ситуация, когда человеку нужно вернуть излишне уплаченный налог, возникает не так уж редко. Основная причина возникновения такой проблемы – арифметические ошибки, допущенные либо самим плательщиком налога, либо инспекторами ФНС. О возврате средств плательщика и поговорим в этой статье.
Общая информация
Когда гражданин внес в бюджет сумму налога, которая превышает необходимую, он может претендовать на возврат своих денег.
Произойти это может из-за нескольких причин:
- Сумма для оплаты была неверно посчитана;
- Платежное поручение заполнено ошибочно: в платежке зафиксировано большее значение и так далее.
Чем регламентируется процесс возврата и зачета налогов
Процедура зачета и возврата налогов, уплаченных излишне, регламентируется НК РФ, его 78 статьей. 79 статья НК РФ регулирует возврат тех платежей, которые с вас излишне взыскали.
При этом отметим, что налогоплательщику будут возвращены платежи, которые он внес излишне, только если он не является должником по другим видам платежей.
А сейчас по шагам рассмотрим, как вернуть свои деньги.
Как получить свои деньги: порядок возврата
Шаг 1. Обращаемся с заявлением.
Прежде всего вам нужно обратиться в налоговые органы с . К заявлению в качестве приложения можно прикрепить копию документа, который подтвердит, что вы перечисляли средства.
Шаг 2. Ждем ответа.
Налоговая служба принимает решение в пятидневный срок начиная с того времени, как было принято заявление плательщика. Как только положительное решение будет принято, деньги возвращают в течение месяца, учитывая дату, когда было принято ваше заявление.
Шаг 3. Обращение в органы суда.
Это крайняя мера, которая осуществляется только тогда, если ФНС необоснованно отклоняет ваше заявление, либо ответа в установленный срок вы так и не дождались.
В итоге принято решение вернуть переплату частично, после процедуры зачета средств в счет следующих платежей.
Считаем: (20000 — 2000 — 2500) = 15500 рублей, составлявшие часть переплаты, в установленный срок вернулись на счет компании.
Специалистом по бухгалтерии сделаныпроводки, выглядящие следующим образом:
- Дебет 68 счета субсчет «Расчеты по имущественному налогу», кредит 68 счета субсчет «Расчеты по налогу на транспорт» – 2000 руб.;
- Зачтена часть переплаты по налогу на имущество в счет погашения недоимки по земельному налогу:
дебет счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на имущество», кредит счета 68, субсчет «Расчеты по земельному налогу» – 2500 руб.; - Осуществлен возврат на счет оставшейся части переплаты по налогу на имущество: дебет счета 51 кредит счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на имущество» – 15 500 руб.
Возврат средств, которые взыскали излишне
Образование переплаты – нередкое явление. Если это произошло, сумму средств вам обязаны вернуть.
Налогоплательщик, как только обнаружил, что внес лишние средства, обращается с заявлением в налоговый орган. В десятидневный срок принимается решение о возврате удержанной суммы.
До того как 10 дней истекут, специалисты налоговой направляют в адрес Казначейства поручение о возврате налога на основании решения, которое было принято. А Казначейство уже исполнит это решение.
Налогоплательщик обладает правом обращения в судебные органы, чтобы переплату взыскали принудительно. Для этого также установлен трехлетний срок с момента обнаружения переплаты.
Если налоговые органы обнаружили, что взыскали с лица излишнюю сумму, они обязаны его об этом поставить в известность. В этом случае также действует десятидневный срок с момента, когда переплата была зафиксирована.
Когда возврат платежа осуществлялся посредством решения, принятого в суде, на сумму начисляют штрафные проценты.
Вернуть деньги можно только в рублевом эквиваленте.
Каким образом разрешаются споры
В 2013 году было принято Постановление, которое дает ответы на многие вопросы по возврату или зачету средств. Если возникает судебный спор, руководствуются обычно разъяснениями, которые в нем приводятся.
Например:
- Налоговая не может инициировать зачет взысканных сумм, если: суд вынес решение о взыскании задолженности, а также если возможности взыскания нет;
- Налогоплательщик может обратиться в суд, только если получил отказ от ФНС.
Как плательщику защитить свои интересы
Защитить свои права и интересы должен уметь каждый. А если дело касается налогов, то если вы не сможете отстоять свою правоту, это может нанести серьезный ущерб .
Рассмотрим самые типичные случаи нарушений со стороны налоговых органов и обсудим, как с ними бороться:
- Налоговая отказывается удовлетворять ваше заявление . В такой ситуации обращайтесь в суд за признанием этого решения незаконным.
- Заявление подано, а решение не принято . Нередко возникают ситуации, когда госорганами не принимается решение по заявлению. Причин может быть много, вплоть до той, что заявление по невнимательности специалиста было утеряно. Но эта проблема решаема, а вот если факт уплаты взносов вообще не признается, обращайтесь в суд и защищайте свои права.
Заключение
Когда вы подаете заявление с просьбой о возврате средств, обязательно обращайте внимание на нормативные акты, регулирующие этот вопрос. Несмотря на то что права плательщика защищаются, отказ в рассмотрении вашего заявления может быть вынесен на вполне законных основаниях.
Если вы неправильно сформулировали предмет иска и обратились в судебные органы, вероятнее всего, вам откажут. Поэтому изучайте нормативные документы, придерживайтесь установленных правил, а при необходимости обращайтесь за помощью к специалистам в данной сфере.
В принципе, предлагаемый ниже автором подход может быть использован в отношении любого налога, для которого предусмотрена ситуация когда обязанность по уплате налога исполняется не самим налогоплательщиком, а налоговым агентом. Просто для меня эта проблема стала актуальной именно в связи с уплатой НДС.
Типичные случаи, в которых возникает феномен излишней (или ошибочной) уплаты НДС налоговым агентом в бюджет связаны:
- с неправильным указанием наименования контрагента-налогоплательщика;
- с уплатой НДС в отношении операций, не облагаемых НДС;
- с уплатой НДС в ситуациях, когда выяснялось, что контрагент-налогоплательщик зарегистрирован в налоговых целях в России и обязан самостоятельно исполнять обязанности по уплате НДС в бюджет.
Впрочем, основания появления сумм излишне уплаченного налога могут быть разными, это не имеет значения с точки зрения предлагаемого автором анализа ситуации.
На сегодняшний день, основным подходом к проблеме возврата излишне (ошибочно) перечисленного налога является позиция, изложенная в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г. № 5 (далее по тексту - Постановление), «О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса Российской Федерации», в п. 24 которого указывается, что «излишне перечисленные налоговым агентом в бюджет суммы не превышают сумм, удержанных с налогоплательщика, решение о зачете или возврате этих сумм в пользу налогового агента может быть принято судом только в том случае, когда возврат налогоплательщику излишне удержанных с него налоговым агентом сумм возлагается законом на последнего» .
Ну и поскольку законом такой возврат не предусмотрен, то и судебная практика достаточно очевидна:
Постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 06.10.2009 по делу N А58-609/09 устанавливается, что суд правомерно отказал в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа об отказе в возврате излишне уплаченного НДС, поскольку законодательством не установлена обязанность налогового агента возвратить налогоплательщику излишне удержанный им НДС.
Интересно, что в проект новой редакции этого Постановления, достаточно долго обсуждаемого, но до сих пор не принятого официально, пункт 37, посвященный этой проблеме дополнен новеллой о том, что излишне уплаченный налог может быть возвращен и в случае, если налоговый агент по собственной инициативе уплатил налогоплательщику необоснованно удержанную у него сумму налога.
Анализируя текст Постановления, в интересующей нас части, нельзя не обратить внимание на стиль изложения - констатация, без малейшей попытки обосновать предлагаемый подход ссылками на нормы законодательства. Собственно и обосновать-то такой подход нечем, кроме как некими соображениями о «системном подходе». Особенно хорошо это видно при сравнении действующей редакции Постановления и проекта новой его редакции. Очевидно, причиной появления новеллы не послужило изменение законодательства, то есть она появилась как адаптация судебной практики к обстоятельствам коммерческого оборота.
Следует задаться вопросом: «Почему Пленум ВАС не может выработать непротиворечивую, обоснованную нормами права и справедливую, с точки зрения коммерческого оборота, позицию по вопросу возврата излишне уплаченного налога налоговому агенту?».
В приведенном выше решении суда № А58-609/09, истец тщетно пытался обосновать требование о возврате НДС, ошибочно уплаченным им в качестве налогового агента, аргументируя тем, что Постановление Пленума не применимо в его случае. Существуют ли иные аргументы, позволяющие налоговому агенту вернуть «излишне уплаченный налог»? Замечу, что фраза «излишне уплаченный налог» не случайно взята в этом вопросе в кавычки.
Налоговый Кодекс РФ содержит в себе немало понятий, которые следует охарактеризовать как юридическая фикция. В качестве примера, можно привести понятие «реализация работ», природа которого исследовалась автором (в соавторстве) в журнале «НАЛОГОВЕД» (№ 4, 2013). Именно наличие такого рода понятий приводит к появлению большого количества проблем у налогоплательщиков, и создает трудности для правоприменителей при попытке выработать непротиворечивую, основанную на нормах законодательства правовую позицию.
В реальности, в фактических налоговых правоотношениях, «излишне уплаченного налога» просто не существует.
Дело в том, что сумма, уплаченная в бюджет, может называться налогом только в случае, если этой сумме корреспондирует соответствующая обязанность налогоплательщика по уплате налога.
В соответствии с п. 1, статьи 44 НК РФ, обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований , установленных Налоговым Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.
В тех случаях, когда основания для возникновения налога отсутствуют, даже если налогоплательщик или налоговый агент ошибочно полагал, что такие основания наличествуют, сумма, уплаченная в бюджет, не имеет налоговой природы. Таким образом, сумма, уплаченная «излишне», то есть вне оснований для уплаты налога, налогом вообще, и «излишне уплаченным НАЛОГОМ», в частности, не является. Как следствие, перечисление такой суммы не порождает последствий, присущих уплате налога.
Возвращаясь к типичным случаям возникновения «излишне уплаченных сумм НДС», перечисленных в начале статьи, следует признать, что в ситуации, когда налоговый агент заплатил НДС в отношении неправильно указанного, то есть несуществующего налогоплательщика, то эту сумму НДС невозможно считать средствами, принадлежащими несуществующему лицу. Эти средства не являются уплатой налога, принадлежат и должны быть возвращены именно организации перечислившей их в качестве налогового агента. Вернее сказать, организации, ошибочно полагавшей, что существуют основания выступать в роли налогового агента в отношении несуществующей организации.
Точно так же, и в случае с уплатой НДС в отношении операций, не облагаемых НДС, и в случае уплаты «агентского» НДС в отношении контрагента-налогоплательщика, самостоятельно исполняющего обязанности по уплате НДС в бюджет: суммы, перечисленные налоговым агентом, при очевидном отсутствии оснований для такого порядка уплаты НДС, уплачены из средств, принадлежащих налоговому агенту и подлежат возврату именно ему.
В свете предлагаемого автором подхода, следует определиться с правовой природой платежей, совершаемых в треугольнике: налоговый агент, налогоплательщик, бюджет. Для того, чтобы продолжить рассуждения, необходимо обозначить отправную точку. И такой отправной точкой для автора является концепция «НДС всегда в цене». Не вдаваясь в подробности, эту концепцию можно условно сформулировать как понимание, что рыночная цена на товары, услуги облагаемые НДС, то есть цена, формируемая на рынке спроса и предложения, всегда включает в себя НДС, даже если продавец и покупатель об этом специально не договаривались. Именно так, и особенно наглядно, это происходит при розничной купле-продаже или оказании услуг физическим лицам. Эта концепция в полной мере применима и к сделкам, совершаемым с иностранными организациями. Кстати, если российская организация приобретает, например, гостиничные услуги для командированного сотрудника в иностранном государстве, то эта российская организация приобретает услугу именно по рыночной цене. И даже если в счете гостиницы выделен НДС, российская организация иностранный НАЛОГ не платит, а платит цену как таковую. Здесь же следует упомянуть и о том, что достаточно распространена практика, когда стороны договариваются о цене, специально оговаривая, что сумма, о которой стороны пришли к соглашению не включает НДС (а иной раз и другие налоги). Такую ситуацию, по мнению автора, следует трактовать как соглашение не о цене, а соглашение о способе расчета окончательной рыночной цены, когда оговоренная сумма должна быть использована как база для расчета.
Что же происходит в ситуации, когда налоговый агент ошибочно уплачивает за налогоплательщика в бюджет НДС?
- сумма, уплаченная налоговым агентом в бюджет не является налогом, ее следует расценивать как ошибочно перечисленные в бюджет средства, принадлежащие налоговому агенту и подлежащие возврату налоговому агенту;
- сумма, удержанная налоговым агентом и не перечисленная контрагенту-налогоплательщику не является «необоснованно удержанной суммой налога», как это указывается в проекте Постановления Пленума ВАС, а является суммой необоснованно удержанной части цены, и должна быть перечислена контрагенту в рамках гражданско-правовых отношений.
- Контрагенту-налогоплательщику следует учитывать то обстоятельство, что ошибочное перечисление налоговым агентом средств в бюджет, не является основанием для неисполнения налогоплательщиком обязанности по уплате НДС по сделке.
В заключение хотелось бы отметить, что применение изложенного автором подхода для защиты прав налогового агента возможно и в условиях действующей редакции Налогового Кодекса. Подход согласуется с базовыми принципами Налогового Кодекса и лишь выводит ситуацию из-под пресса подхода, основанного на оценке принадлежности средств, уплаченных в бюджет в качестве НДС.
Ну и конечно, было бы большим подспорьем для налогоплательщиков, да и для налоговых органов, если бы Пленум ВАС сформулировал свою позицию с учетом несовершенства положений Налогового Кодекса, регулирующих возврат излишне уплаченных сумм.
Глава 1. Финансово-правовые основы обязательства по зачету и (или) возврату излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм (на примере налогов)
§ 1. Понятие и признаки правовой природы обязательства по зачету и (или) возврату излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм. Сравнительноправовой анализ обязательства по зачету и возврату излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм с иными конструкциями обязательств.
§ 2. Понятие и способы образования переплаты.
§ 3. Зачет и возврат как способы исполнения обязательств.
Глава 2. Проблемы правового регулирования зачета и возврата излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм и пути их решения
§ 1. Проблемы правового регулирования зачета излишне уплаченных сумм и пути их решения.
§ 2. Проблемы правового регулирования возврата излишне уплаченных или излишне взысканных сумм и пути их решения.
Введение диссертации (часть автореферата) на тему «Зачет и возврат излишне уплаченных (взысканных) сумм. Финансово-правовой аспект»
Актуальность темы исследования. История налогового права России, как подотрасли финансового права, насчитывает всего каких то пару десятков лет. Если другие развитые страны имеют более чем вековую историю национального налогового права, то российское государство стало сталкиваться с проблемами нормативно-правового регулирования налоговой сферы только с конца прошлого столетия. Опыт европейских правовых систем, перенимаемый Россией, безболезненно не приживается, не всегда работает.
Развитие государственных и общественных институтов на современном этапе требует постоянного совершенствования законодательства о налогах и сборах, не только составляющего наряду с иными отраслями законодательства правовую основу функционирования органов государственной власти и гражданского общества, но и имеющего колоссальное значение для самого существования государства и общества.
Данные обстоятельства, тенденции вызвали необходимость проведения налоговой реформы, которая продолжается до сих пор. Соответственно возникают и изучаются новые проблемы налогового права, теряют актуальность ранее существовавшие.
В настоящем исследовании освещен ряд наиболее важных проблем, возникающих у налогоплательщиков, налоговых органов и судов при разрешении вопросов о возврате и зачете излишне уплаченных (взысканных) сумм, а также приведены способы их устранения.
Объектом исследования являются общественные отношения, возникающие в процессе реализации прав налогоплательщиков на зачет и (или) возврат излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм налогов. Для удобства исследования в ходе работы мы остановимся на налогах, как основном виде обязательных платежей (наряду со сбором, авансовыми платежами, пеней, штрафом и другими). Тем более что порядок возврата и зачета излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов аналогичен порядку возврата и зачета большинства из обязательных платежей (п. 14 ст.78 и п.9 ст.79 НКРФ).
Предметом исследования является совокупность правовых норм, актов, регулирующих и обеспечивающих нормальную реализацию вышеуказанных прав, проблемы, возникающие в процессе их реализации, пути решения имеющихся коллизий, предупреждение возникновения новых, а также перспективы развития института зачета и (или) возврата излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм налогов.
Статьей 57 Конституции Российской Федерации на налогоплательщика возложена конституционная обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы.
Однако «иногда позитивное право в силу присущего ему формализма дает сбои, приводя к ситуациям, когда баланс интересов различных участников имущественных отношений оказывается нарушенным»1. В процессе исполнения данной обязанности возможны ситуации, как в результате действий налогоплательщика, так и в результате действий налогового органа, обладающего правом на бесспорное изъятие средств налогоплательщика при взыскании налоговой задолженности, что в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд будет внесена большая денежная сумма, чем необходимо в соответствии с положениями закона. В таких ситуациях имущество одного лица несправедливо увеличивается за счет имущества.
Если исходить из постулата, что нет субъективного права без корреспондирующей ему обязанности, то нельзя и прекратить обязанность без одновременного прекращения права2. При излишней уплате (взыскании) налога возникает обязательство, производное от налогового, а именно обязательство по возврату переплаты3. В данном случае права налогоплательщика защищают выделенные в отдельную 12-ю главу две статьи части первой Налогового
1 Новак Д.В. Неосновательное обогащение в гражданском праве (сравнительно-правовое исследование) // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М.: РГБ, 2006. С. 5.
2 Р.С. Бевзенко, Т.Р. Фахретдинов. Зачет в гражданском праве: опыт исследования теоретической конструкции и обобщения судебной практики. М.: Статут, 2006. С. 31
3 О.А.Березова. Зачет как способ погашения налогового обязательства // Ваш налоговый адвокат. 2003. .№ 1. С. 31 кодекса РФ. Они в качестве основы формируют институт возврата и зачета излишне уплаченных (взысканных) сумм, который является «одним из основополагающих институтов налогового законодательства»4.
Теоретическую (идеологическую) основу данной работы составляют труды таких ученых-финансистов как Е.Ю. Грачевой, О.Н. Горбуновой, Н.И. Химичевой, Н.М. Артемова, Е.М. Ашмариной, Р.А. Шепенко, Д.В. Винницкого, И.И. Кучерова, А.В. Брызгалина, С.Д. Шаталова, А.А. Яковлева, В.М. Зарипова, В.А. Соловьева, О.В. Пантюшова, С.В. Разгулина, М.В. Карасевой, С.Г. Пепеляева, О.А. Березовой, А.В. Борисова, А.С. Барканова, О.С. Лекомцевой и других, труды ученых-цивилистов: О.С. Иоффе, Е.А. Суханова, Ю.Б. Фогельсона, М.И. Брагинского, A.M. Эрделевского, А.П. Сергеева, Ю.К. Толстого, Т.Е. Абовой, А.Г. Калпина, З.И. Цыбуленко, Т.И. Илларионовой, О.Н. Садикова, М.В. Телюкиной, В.И. Синайского, А.В. Егорова, В.В. Драгунова, Б.Д. Завидева, B.C. Ема, Е.А. Магаляса, И.Б. Новицкого, А.Н. Герасимова, И.А. Исаева, М.А. Граната, Р.С. Бевзенко, Д.В. Новака, Р.А. Кушхова и других, а также ученых-процессуалистов: В.В. Ровного, Д.И. Попова, P.P. Вахитова, Т.И. Макеевой, С.В. Сарбаша и других.
Не обделены вниманием также труды зарубежных авторов. В их числе: Д. Гомьена, Д. Харриса, JL Зваака и других.
О степени научной разработанности темы и научной новизне исследования многое говорит даже один только факт, что по исследуемой теме до сих пор нет ни одного предметного исследования, посвященного целиком и полностью проблемам возврата и зачета излишне уплаченных и ли излишне взысканных сумм налогов. В тех же работах, в которых так или иначе задевается тема зачета и возврата излишне уплаченных или излишне взысканных сумм, зачастую посвящено данной теме не более параграфа или же данные вопросы рассмотрены весьма лаконично и не содержат исследования взаимодействия между собой всех норм института зачета и возврата переплаты.
4Соловьев В.А. Частный и публичный интересы субъектов налоговых правоотношений // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., Институт законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации, 2002. С. 89, 90.
Излагаемые нормы главы 12 Налогового кодекса РФ большинством авторов рассматриваются по отдельности, тогда как применяются они совокупно.
К примеру, в работах Р.С. Бевзенко, Т.Р. Фахретдинова, М.А. Граната, И.А. Исаева рассмотрена правовая природа только зачета как способа прекращения обязательств в целом. В работе Р.А. Кушхова рассмотрена лишь правовая природа возврата имущества вследствие неосновательного обогащения как одного из видов возврата.
Для установления правовой природы некоторых категорий данного института в исследовании предпринята попытка сравнительного исследования категории налоговой обязанности и некоторых категорий гражданского права. В частности, дан подробный сравнительно-правовой анализ исследуемой конструкции с конструкцией обязательств, вытекающих вследствие неосновательного обогащения на предмет возможности и вариантов применения имеющихся наработок теории обязательств вследствие неосновательного обогащения к разрешению правовых коллизий обязательств по зачету и возврату переплаты.
В диссертации предпринята попытка определить правовую природу зачета и возврата переплаты, дать определение излишней уплате (излишнему взысканию) налога. Сделана попытка очертить круг обязательств, схожих по конструкции, и установить степень приживаемости теоретико-практических наработок этих обязательств применительно к исследуемым правоотношениям. Определена проблема межбюджетного зачета, в частности, необходимости прописать процедуру уступки прав требований и перевода долга к налогоплательщику между разными бюджетами. Выявлено отсутствие норм, позволяющих правопреемникам налогоплательщиков - организаций и наследникам налогоплательщиков - физических лиц получить излишне уплаченные либо излишне взысканные суммы налогов. Сделана попытка четко прописать нормы об ответственности налоговых органов, позволяющие налогоплательщикам привлекать налоговые органы к ответственности за неправомерные действия (бездействия) при исполнении норм о зачете и возврате переплаты. Определена проблема зачета начисленных процентов при нарушении соответствующих сроков. Некоторые поднятые вопросы темы до настоящего времени в литературе не рассматривались.
Теоретическая и практическая значимость исследования заключается в том, что сформулированные в нем положения углубляют научные знания об обязательстве зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, вводят новые идеи и дискуссионные положения.
Между тем, нельзя не заметить, что теоретическая база, подготовленная учеными, во многом расходится с современной практикой применения норм о зачете и возврате излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов. Многие вопросы данного института детально и единообразно не урегулированы как на теоретическом, так и на практическом уровне. Выводы теоретиков достаточно часто противоречат реалиям правоприменения указанных норм, не совпадают с выводами арбитров.
В работе изучено большое количество нормативных актов, регулирующих механизм зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, а также дан анализ обширной арбитражной практики по исследуемой теме.
В Налоговый кодекс РФ включены лишь некоторые нормы, регулирующие порядок зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов. Часть пробелов ликвидирована на подзаконном уровне, порой с некоторым искажением положений Налогового кодекса РФ. Как результат, наличие значительного числа вопросов теоретического и практического характера. Одних только судебных разбирательств, предметом которых стали вопросы, связанные с зачетом и возвратом излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, насчитывается порядка 28 тысяч5.
В диссертации выявляется противоречивость в правовом регулировании зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов и закладываются основы формировании стабильной и единообразной
5 По данным СПС «КонсультантПлюс» арбитражной практики. Результатом исследования проблем правового регулирования стали рекомендации, направленные на совершенствование практики применения соответствующего налогового законодательства. Все эти причины обусловили выбор настоящей темы.
Основные положения и выводы диссертации могут быть использованы для совершенствования действующего законодательства, применения в судебно-арбитражной практике, в ходе дальнейших теоретических исследований обязательств по зачету и возврату излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм, для дальнейших научных исследований в данной области, а также в учебном процессе.
Ряд положений исследования могут быть использованы налоговыми органами, а также субъектами хозяйственной деятельности - налогоплательщиками.
Методологической основой диссертации является современная доктрина финансового права, вобравшая в себя достижения мировой цивилизации и концептуальные положения отечественной науки финансового права, а также теория обязательств гражданского права.
В процессе исследования использовались диалектический, логический, сравнительный, комплексного и системного анализа, исторический и другие методы познания.
Ощущая недостаток в научных разработках, посвященных данной проблеме, в отечественной юридической литературе, автор надеется, что методы, избранные для настоящего исследования, позволят взглянуть на институт зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов под новым углом, обеспечат возможности для более глубокой разработки рассматриваемого правового института.
Апробация результатов исследования. Ряд научных идей исследования обсуждался на VI Международной научно-практической конференции студентов и аспирантов «Традиции и новации в системе российского права» в Московской Государственной Юридической Академии (6-7 апреля 2007 года).
Основные научные положения исследования также нашли отражение в статьях, опубликованных автором.
Целью данной работы является комплексное изложение содержания института зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм, системное исследование его наиболее сложных теоретических и практических проблем, а также поиск и обоснование возможных их решений. В целях устранения пробелов законодательного регулирования вопросов зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм и повышения эффективности его правового регулирования законодателю предлагается внести изменения и дополнения в законодательство о налогах и сборах, а также в бюджетное законодательство.
Для достижения заявленных целей исследования были поставлены следующие задачи:
Раскрытие правовой природы переплаты, зачета и возврата переплаты;
Рассмотрение соотношения обязательства по зачету и возврату переплаты с другими, схожими по конструкции, обязательствами (установление целесообразности соотношений, выявление отличительных и сходных черт и т.п.);
Выявление недостатков законодательного регулирования зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм;
Системный анализ порядка правоприменения норм о зачете и возврате переплаты (выявление ограничений в реализации права налогоплательщиков на зачет и возврат излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм налогов, исследование причин возникновения трудностей в реализации данного права, а также поиск путей их разрешения);
Определение новых направлений развития норм о зачете и возврате переплаты.
В диссертации обосновываются и выносятся на защиту следующие основные положения:
1. Наиболее схожими по правовой природе к обязательствам по зачету и возврату излишне уплаченных (взысканных) сумм являются обязательства вследствие неосновательного обогащения.
2. Применение наработок конструкции обязательств вследствие неосновательного обогащения в целях выявления, уяснения и решения проблем обязательств по зачету и возврату излишне уплаченных или (взысканных) сумм оправданно.
3. Излишне уплаченными или излишне взысканными признаются денежные средства, приобретенные (сбереженные) Российской Федерацией (субъектом Российской Федерации, муниципальным образованием) без установленных законом оснований и независимо от способов их приобретения (сбережения), за счет налогоплательщика и в связи с исполнением последним налоговых обязательств.
4. Возврат переплаты, по своей правовой природе, представляет собой полное восстановление имущественных прав налогоплательщика.
5. Зачет излишне уплаченных сумм представляет собой внедоговорное обязательство и является одной из форм возврата переплаты.
6. Кроме процентов за нарушение сроков зачета и возврата переплаты правомерно требовать от налоговых органов возмещения убытков, в том числе упущенной выгоды.
7. Правопреемники налогоплательщиков - организаций и наследники налогоплательщиков - физических лиц вправе рассчитывать на возврат переплаты.
8. Налогоплательщики имеют право на зачет процентов, начисленных на излишне уплаченные суммы, в случае нарушений налоговыми органами установленных сроков.
9. Ответственность налоговых органов за неправомерные действия (бездействия) при реализации права налогоплательщиков на зачет и возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов должна быть реальной.
Структура диссертации состоит из введения, двух глав, библиографического списка использованной литературы, нормативных актов, судебной практики и заключения. Главы разделены на параграфы. Структура работы обусловлена поставленными в ней целями и задачами, методами исследования, отражает логику исследования.
Заключение диссертации по теме «Административное право, финансовое право, информационное право», Эльдаров, Самир Назир оглы
Заключение
Число споров, связанных с возвратом и зачетом излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов только увеличивается (при этом они касаются как действующих, так и отмененных налогов221), а правоприменительная практика противоречива, особенно в разных арбитражных округах.
221 Например, споры о возврате и зачете переплаты в региональные дорожные фонды по налогу на пользователей автомобильных дорог за 1998-1999 годы, о возврате и зачете переплаты по земельному налогу за 1999-2002 годы.
В пользу большого количества споров играют дефекты налогового законодательства, регулирующего данные отношения. Механизм возврата и зачета излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, сборов и пени далек от совершенства, о чем говорит неединообразная правоприменительная практика.
Существующие пробелы в законодательстве остаются без должного внимания со стороны высших судебных инстанций, в то время как «суды путем прецедентного регулирования способны оказать позитивное воздействие на становление новой правовой системы, выработку единых общих правил поведения в конкретных фактических ситуациях»222.
По проблемам зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных сумм нет ни одного информационного письма по обзору судебной практики от Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ. В информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 № 71 «Обзор практики разрешения судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации» ни одного пункта из 21 не посвящено вопросам возврата либо зачета излишне уплаченных (взысканных) сумм налога. Высшим судебным инстанциям целесообразно уделять больше внимания проблемам института, поскольку, несмотря на все законодательные изменения, новые правоотношения будут ставить новые прямо не урегулированные законодательством вопросы и только судебные органы могут давать необходимые ответы более оперативно, тем самым, закрывая пробелы права.
В настоящей работе была предпринята попытка исследовать наиболее важные и сложные проблемы института возврата и зачета излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов и пени, а также был проведен поиск возможных вариантов решений описанных в настоящей работе проблем.
В ходе работы по усовершенствованию института возврата и зачета излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов при тщательном и взвешенном подходе с учетом существующих отраслевых различий могут быть успешно использованы многие наработки гражданского права, а именно категории обязательства вследствие неосновательного обогащения.
Как и отмечалось ранее, практически все проблемы правоприменения в данной области - это проблемы законодательства, которое либо не отвечает реально сложившимся отношениям, либо отсутствует вовсе. Законодателю необходимо внести изменения и дополнения в ст.ст. 78 и 79 НК РФ, а именно: целесообразно применить к обязательствам по зачету или возврату излишне уплаченных (взысканных) сумм нормы о возмещении убытков (ст. 15 ГК РФ); четко указать в каких случаях суммы налогов, сборов и пени признаются излишне уплаченными (взысканными); предоставить налогоплательщикам право на зачет в счет предстоящих платежей излишне взысканные суммы налогов; разрешить налогоплательщикам подавать заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного (взысканного) налога в течение 3 лет со дня обнаружения факта излишней уплаты (излишнего взыскания) налога; распространить нормы о сверке платежей и на отношения по возврату излишне взысканных сумм; обязать налоговые органы возвращать излишне уплаченные суммы налога со дня подачи налогоплательщиком заявления о возврате излишне уплаченных сумм и распространить данное правило и на отношения по возврату излишне взысканных сумм налогов; предоставить налогоплательщикам право выбора зачета или возврата основных сумм налогов отдельно от сумм процентов, подлежащих уплате за несвоевременный возврат излишне уплаченных (взысканных) сумм, начисленных на суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов; распространить правила начисления процентов за нарушение налоговым органом установленных сроков возврата излишне уплаченных сумм налогов, (сборов, пени) на случаи зачета указанных сумм; установить ответственность налоговых органов за неисполнение обязанности по информированию налогоплательщика об обнаруженных фактах излишней уплаты (взыскания) налога; установить в ст.78 НК РФ четкие сроки начала и окончания исчисления процентов.
Большинство вносимых изменений практически не меняют общего смысла действующих норм: они по большей части только уточняют отдельные моменты, которые выработала наука финансового права и судебная практика по вопросам зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, однако некоторые предлагаемые поправки являются новационными.
Выполняя вышезаявленные цели исследования, на основании всех изложенных доводов, считаем целесообразным изложение ст.ст. 78 и 79 главы 12 Налогового кодекса РФ в следующей редакции:
Статья 78. Зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа
1. Излишне уплаченные суммы налогов, сборов, пеней, штрафов подлежат возврату либо зачету частично или полностью в случае уплаты налога, сбора, пеней, штрафа в большем размере, чем это предусмотрено.
2. Сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.
3. Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, без начисления процентов на эту сумму, если иное не установлено настоящей статьей.
4. Налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.
В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, по предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Результаты такой сверки оформляются актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком.
5. Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа.
Решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
6. Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно.
В случае, предусмотренном настоящим пунктом, решение о зачете суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты налога или со дня подписания налоговым органом и налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась, либо со дня вступления в силу решения суда.
Положение, предусмотренное настоящим пунктом, не препятствует налогоплательщику представить в налоговый орган письменное заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности по пеням, штрафам). В этом случае решение налогового органа о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки и задолженности по пеням, штрафам принимается в течение 10 дней со дня получения указанного заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
7. Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня представления налогоплательщиком в налоговый орган такого заявления.
Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).
8. Заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня обнаружения факта излишней уплаты налога.
9. Решение о возврате суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне уплаченного налога или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
До истечения срока, установленного абзацем первым настоящего пункта, поручение на возврат суммы излишне уплаченного налога, оформленное на основании решения налогового органа о возврате этой суммы налога, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления возврата налогоплательщику в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
10. Налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о зачете (возврате) сумм излишне уплаченного налога или решении об отказе в осуществлении зачета (возврата) в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения.
Указанное сообщение передается руководителю организации, физическому лицу, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.
11. В случае, если зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется с нарушением сроков, установленных пунктами 4, 5 и 7 настоящей статьи, налоговым органом на сумму излишне уплаченного налога, которая не зачтена или не возвращена в установленный срок, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику, за каждый календарный день нарушения срока зачета или возврата.
В случае неисполнения налоговыми органами обязанности, предусмотренной абзацем 1 пункта 3 настоящей статьи, на сумму излишне уплаченного налога начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику, со дня обнаружения налоговым органом факта излишней уплаты налога до дня получения налогоплательщиком сообщения налогового органа об обнаружении такого факта.
Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в дни нарушения срока зачета или возврата, в дни несообщения налоговыми органами об обнаружении фактов излишней уплаты налога.
Налогоплательщик вправе подать исковое заявление в суд о возмещении расходов, которые налогоплательщик произвел или должен будет произвести в процессе применения права на возврат суммы излишне уплаченного налога.
12. Территориальный орган Федерального казначейства, осуществивший возврат суммы излишне уплаченного налога, уведомляет налоговый орган о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.
13. В случае, если предусмотренные пунктом 11 настоящей статьи проценты уплачены налогоплательщику не в полном объеме, налоговый орган принимает решение о возврате оставшейся суммы процентов, рассчитанной исходя из даты фактического возврата налогоплательщику сумм излишне уплаченного налога, в течение трех дней со дня получения уведомления территориального органа Федерального казначейства о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.
14. Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога и уплата начисленных процентов производятся в валюте Российской Федерации.
15. Правила, установленные настоящей статьей, применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне уплаченных авансовых платежей, сборов, пеней, штрафов и процентов за несвоевременный возврат налогоплательщикам излишне уплаченных сумм, и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов.
Положения настоящей статьи в отношении возврата или зачета излишне уплаченных сумм государственной пошлины применяются с учетом особенностей, установленных главой 25.3 настоящего Кодекса.
Статья 79. Зачет или возврат сумм излишне взысканных налога, сбора, пеней и штрафа
1. Излишне взысканные суммы налогов, сборов, пеней, штрафов подлежат возврату либо зачету частично или полностью в случае уплаты налога, сбора, пеней, штрафа в большем размере, чем это предусмотрено.
2. Сумма излишне взысканного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей в порядке, предусмотренном статьей 78 Кодекса, если иное не предусмотрено положениями настоящей статьи.
Сумма излишне взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.
Зачет или возврат налогоплательщику суммы излишне взысканного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета этой суммы в счет погашения указанной недоимки (задолженности) в соответствии со статьей 78 настоящего Кодекса.
3. Решение о зачете или возврате суммы излишне взысканного налога принимается налоговым органом по месту учета налогоплательщика в течение 10 дней со дня представления налогоплательщиком в налоговый орган письменного заявления о зачете или возврате суммы излишне взысканного налога.
Налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о зачете (возврате) сумм излишне взысканного налога или решении об отказе в осуществлении зачета (возврата) в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения.
Указанное сообщение передается руководителю организации, физическому лицу, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.
В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможном излишнем взыскании налога, по предложению налогового органа или налогоплательщика может быть проведена совместная сверка расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам. Результаты такой сверки оформляются актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком.
Форма акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
До истечения срока, установленного абзацем первым настоящего пункта, поручение на зачет или возврат суммы излишне взысканного налога, оформленное на основании решения налогового органа о зачете или возврате этой суммы налога, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления зачета или возврата налогоплательщику в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
4. Заявление о зачете или возврате суммы излишне взысканного налога может быть подано налогоплательщиком в налоговый орган в течение трех лет со дня обнаружения налогоплательщиком факта излишнего взыскания налога.
В случае, если установлен факт излишнего взыскания налога, налоговый орган принимает решение о зачете или возврате суммы излишне взысканного налога, а также начисленных в порядке, предусмотренном пунктом 6 настоящей статьи, процентов на эту сумму.
5. Налоговый орган, установив факт излишнего взыскания налога, обязан сообщить об этом налогоплательщику в течение 10 дней со дня установления этого факта.
Указанное сообщение передается руководителю организации, физическому лицу, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.
6. Сумма излишне взысканного налога подлежит зачету или возврату с начисленными на нее процентами в течение одного месяца со дня получения письменного заявления налогоплательщика о зачете или возврате суммы излишне взысканного налога.
В случае неисполнения налоговыми органами обязанности, предусмотренной абзацем 1 пункта 4 настоящей статьи, на сумму излишне взысканного налога начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику.
Проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата.
Процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.
Налогоплательщик вправе подать исковое заявление в суд о возмещении расходов, которые налогоплательщик произвел или должен будет произвести в процессе применения прав на зачет или возврат суммы излишне взысканного налога.
7. Территориальный орган Федерального казначейства, осуществивший возврат суммы излишне взысканного налога и начисленных на эту сумму процентов, уведомляет налоговый орган о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.
8. В случае, если предусмотренные пунктом 6 настоящей статьи проценты уплачены налогоплательщику не в полном объеме, налоговый орган принимает решение о возврате оставшейся суммы процентов, рассчитанной исходя из даты фактического возврата налогоплательщику сумм излишне взысканного налога, в течение трех дней со дня получения уведомления территориального органа Федерального казначейства о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.
До истечения срока, установленного абзацем первым настоящего пункта, поручение на возврат оставшейся суммы процентов, оформленное на основании решения налогового органа о возврате этой суммы, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления возврата.
9. Зачет и возврат суммы излишне взысканного налога и уплата начисленных процентов производятся в валюте Российской Федерации.
10. Правила, установленные настоящей статьей, применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне взысканных авансовых платежей, сборов, пеней, штрафа, процентов за несвоевременный возврат налогоплательщикам излишне взысканных сумм и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов.
Положения, установленные настоящей статьей, применяются в отношении возврата или зачета излишне взысканных сумм государственной пошлины с учетом особенностей, установленных главой 25.3 настоящего Кодекса.».
Список литературы диссертационного исследования кандидат юридических наук Эльдаров, Самир Назир оглы, 2008 год
1. Конституция Российской Федерации от 23.12.1993 // Российская газета от 25.12.1993, №237.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 1 // Российская газета от 06.08.1998, № 148- 149.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2 // СЗ РФ от 07.08.2000, № 32, ст. 3340.
4. Закон Российской Федерации от 21.03.1991 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» // Бюллетень нормативных актов, 1992, № 1.
5. Постановление Президиума ВАС РФ от 02.11.2004 № 10680/04 // Вестник ВАС РФ.-2005, №2.
6. Постановление Президиума ВАС РФ от 29.06.2004 № 2046/04 // Вестник ВАС РФ.-2004, № Ю.
7. Постановление Президиума ВАС РФ от 06.08.2002 № 8793/01 // Вестник ВАС РФ.-2002, № 11.
8. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 29.12.2001 № .65 «Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований» // Вестник ВАС РФ.-2003, № 10.
9. Постановление Президиума ВАС РФ от 20.03.2001 № 8110/00 // Вестник ВАС РФ.-2001, №7.
10. Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» // Вестник ВАС РФ. 2001, № 7.
11. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 31.05.1999 №41 . «Обзор практики применения арбитражными судами законодательства,регулирующего особенности налогообложения банков» // Вестник ВАС РФ.- 1999, №7.
12. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 11.01.2000 № 49 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением норм о неосновательном обогащении» // Вестник ВАС РФ. - 2000, № 3.
13. Постановление Президиума ВАС РФ от 01.09.1998 №2345/98 // Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгалтерскому учету, 1998, № 12.
14. Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2002 № 4503/01 // Вестник ВАС РФ. 2002, № 7.
15. Постановление Президиума ВАС РФ от 15.02.2002 № 1308/01 Вестник ВАС РФ. 2002, № 6.
16. Постановление Пленума ВС РФ № 6 и Пленума ВАС РФ № 8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» // Российская газета. 1996, № 152.
17. Монографии, диссертации, учебники, учебные пособия
18. Абрамова A.M., Александрова JI.C. Финансы, денежное обращение и кредит. -М.: Фирма Гардарика, 1996. - 136 с.
19. Алексеев С.С. Уроки. Тяжкий путь России к праву. М.: Юрист, 1997.
20. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Правовые основы налогообложения в РФ: Учебное пособие. - М.: Профобразование, 2003.
21. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М., Ячменев Г.Г. Финансово-правовое регулирование внешнеэкономической деятельности в РФ: Учебное пособие. -М.: Профобразование, 2004.
22. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Налоговое право: вопросы и ответы. М.: ИД «Юриспруденция», 2006. - 160 с.
23. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Финансовое право: вопросы и ответы. - М.: ИД «Юриспруденция», 2006. 160 с.
24. Ашмарина Е.М. Некоторые аспекты расширения финансового права в Российской Федерации: проблемы и перспективы: Монография. М.: 2004.
25. Ашмарина Е.М. Правовые основы бухгалтерского и налогового учета, аудита в РФ: Учебное пособие. - М.: Юристь, 2003. 255 с.
26. Бевзенко Р.С., Фахретдинов Т.Р. Зачет в гражданском праве: опыт исследования теоретической конструкции и обобщения судебной практики. М.: Статут, 2006.
27. Ю.Бекяшев К.А., Моисеев Е.Г. Таможенное право: Учебное пособие. М.: Проспект, 2003.
28. Белов В.А. Денежные обязательства. М.: АО «Центр ЮрИнфоР», 2001.
29. Вельский К.С. Финансовое право. - М.: Юристъ, 1995.
30. Бесчеревных В.В., Цыпкин С.Д. Советское финансовое право: Учебник. М.: Юридическая литература, 1982. 272 с.
31. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н., Зарипов В.М., Попов О.Н. Комментарий к Налоговому Кодексу Российской Федерации, части первой (постатейный, расширенный) / Под ред. А.В. Брызгалина. М.: «Аналитика-Пресс», 1999.
32. Бюллетень «Коммерческое право». Выпуск № 9. Специальный выпуск, посвященный конференции «Проблемы возврата из бюджета косвенных налогов».
33. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. - М.: Издательство НОРМА, 2000.
34. Воронова JI.K., Химичева Н.И. Советское финансовое право: Учебник. - М.: 1987.
35. Годме П.М. Финансовое право. -М.: Прогресс, 1978.
36. Гомьен Д., Харрис Д., Зваак JI. Европейская конвенция о правах человека и Европейская социальная хартия: право и практика. М.: МНИМП, 1998.
37. Горбунова О.Н. Финансовое право и финансовый мониторинг в современной России. Монография. М.: Профобразование, 2003. 158 с.
38. Горбунова О.Н., Селюков А.Д., Другова Ю.В. Бюджетное право России. М.: Право и закон. 2002.
39. Горячев А.С. Правовое положение руководителя коммерческой организации. Монография. - М.: Издательская группа «Юрист», 2006.
40. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая: Научно-практический комментарий / Отв. ред. Т.Е. Абова, А.Ю. Кабалкина, В.П. Мозолина. М.: БЕК, 1996.
41. Гранат М.А. Неосновательное обогащение в гражданском праве России // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., РГБ, 2006.
42. Грачева Е.Ю., Толстопятенко Г.П. Финансовое право: Учебник. М.: Проспект, 2003.
43. Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля: Монография. -М.: Юриспруденция. 2000. 188 с.
44. Грачева Е.Ю. Финансовый контроль: Учебное пособие. М.: Камерон, 2004. 272 с.
45. Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Налоговое право. Вопросы и ответы. - М.: Юриспруденция, 2001. 208 с.
46. Гурвич Г.С. Советское финансовое право. - М.: Юридическая литература, 1985.
47. Гуреев В.И. Российское налоговое право. - М.: Экономика, 1995. 253 с.
48. Дробозина JI.А. Финансы: Учебник. -М.: Юнити, 2002. 527 с.
49. Жук Е.Ф., Киреева Е.Ф., Кравченко В.В. Международные финансы: Учебное пособие. Минск: БГЭУ, 2001. 140 с.
50. Захарова Т.В. Налоги в системе межбюджетных отношений в условиях перехода к рыночной системе // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., Орловский коммерческий институт, 2003.
51. Илларионова Т.И., Гонгало Б.М., Плетнева В.А. Гражданское право: Учебник для вузов. Часть первая. - М.: Издательская группа НОРМА-ИНФРА-М, 1998.
52. Иоффе О.С. Обязательственное право. М., Юридическая литература, 1975.
53. Исаев И.А. Правовое регулирование клиринга и иных форм зачета // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., РГБ, 2004.
54. Калпин А.Г., Масляев А.И. Гражданское право. Часть первая. 2-е изд., перераб. и доп: Учебник. - М: Юристъ, 2000.
55. Касьянова Г.Ю. Большая российская энциклопедия бухгалтера. М.: Информцентр, 2002. 390 с.
56. Карасева М.В. Бюджетное и налоговое право России (политический аспект). -М.: Юристъ, 2003.
57. Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть: Учебник. -М.: Юристъ, 2000.
58. Карасева М.В. Финансовое правоотношение. М.: Издательство НОРМА (Издательская группа НОРМА-ИНФРА-М), 2001.
59. Ковалева A.M. Финансы: Учебное пособие. М.: Финансы и статистика, 2002. 380 с.
60. Колосов В., Паломарчук Г. Ошибки в налоговом и финансовом планировании предприятий в свете постановлений, рекомендаций, писем
61. Высшего Арбитражного Суда РФ. Ярославль: АКДИ «Экономика и жизнь», 1996.
62. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части первой (постатейный): В 3 т. / Составитель и автор комментариев С.Д. Шаталов. М.: МЦФЭР, 2001. - Т. 1 часть первая (главы 1 - 20, статьи 1 - 142).
63. Комментарий части первой Гражданского кодекса Российской Федерации. М.: Редакция журнала «Хозяйство и право», Фирма «Спарк», 1995.
64. Крохина Ю.А. Бюджетное право и российский федерализм / Под ред. проф. Н.И. Химичевой. -М.: Издательство НОРМА, 2001.
65. Крохина Ю.А. Налоговое право для ВУЗов. М.: Издательство НОРМА, 2003.
66. Кучеров И.И. Налоговое право России: курс лекций. М., Учебно-консультационный центр «ЮрИнфорР», 2001.
67. Кучеров И.И. Бюджетное право России: курс лекций. М., Учебно-консультационный центр «ЮрИнфорР», 2002.
68. Кушхов Р.А. Соотношение требований из неосновательного обогащения с другими гражданско-правовыми требованиями о возврате имущества (теория и практика) // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., РГБ, 2006.
69. Нагорная Э.Н. Бремя доказывания в налоговых спорах: Монография. -М.: Юстицинформ. 2006.
70. Нагорная Э.Н. Соотношение гражданского и налогового законодательства. М.: Юстицинформ, 2004.
71. Налоговое право: учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000.
72. Новак Д.В. Неосновательное обогащение в гражданском праве (сравнительно-правовое исследование) // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., РГБ, 2006.
73. Новицкий И.Б., Перетерский И.С. Римское частное право: Учебник. - М.: Юристъ, 1997.
74. Ожегов С.И., Шведова Н.Ю. Толковый словарь русского языка. М.: Издательство «Азъ», 1992.!
75. Петрова Г.В. Общая теория налогового права. -М.: ФБК-ПРЕСС, 2004.
76. Петрова Г.В. Ответственность за нарушение налогового законодательства. -М.: ИНФРА-М, 1995.
77. Петрова Г.В. Некоторые аспекты правового регулирования защиты российской финансовой системы. Научные труды РАЮН. - М.: Юристъ, 2004.
78. Рассолов М.М. Финансовое право: Учебник. -М.: ЮНИТИ, 2002. 444 с.
79. Ровинский Е.А. Финансовое право: Учебник. М.: Юридическая литература, 1971.
80. Садиков О.Н. Гражданское право России. Курс лекций. Часть первая. -М.: Юридическая Литература, 1996.
81. Селкжов А.Д. Правовое регулирование межбюджетных отношений: теория и практика. Монография. М.: Национальный институт бизнеса, 2003.
82. Сергеев А.П., Толстой Ю.К. Гражданское право: учебное пособие для вузов. В 3 ч. Ч. 2. -М.: Проспект, 1998.
83. Серегина В.В. Государственное принуждение по советскому праву. -Воронеж: Издательство Воронежского университета, 1991.
84. Синайский В.И. Русское гражданское право. -М.: Статут, 2002.
85. Соколова Э.Д., Ульянова В.Н. Финансовое право: Учебник / Под ред. Е.Ю. Грачевой. М.: Издательство «Право и закон», 2003.
86. Соловьев В.А. Частный и публичный интересы субъектов налоговых правоотношений // Диссертация на соискание К.Ю.Н. М., Институт законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации, 2002.
87. Суханов Е.А. Гражданское право: Учебник. В 2 т. Том II. Полутом 1. 2-е изд. перераб. и доп. М.: Издательство БЕК, 2000.
88. Тедеев А.А. Бюджетное право и процесс: Учебное пособие. - М.: Издательство Эксмо, 2005.
89. Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право: Монография. - М.: Норма, 2001.336 с.
90. Фетисов В.Д. Бюджетная система РФ: Учебное пособие. М.: ЮНИДИ-ДАНА, 2003. 367 с.
91. Фогельсон Ю.Б. Избранные вопросы общей теории обязательств: Курс лекций. -М.: Юристь, 2001.
92. Хаманева Н.Ю. Защита прав граждан в сфере исполнительной власти. -М.: Институт государства и права РАН. 1997.
93. ХимичеваН.И. Финансовое право: Учебник. -М.: БЕК, 1995. 525 с.
94. Химичева Н.И. Налоговое право: Учебник. М.: БЕК, 1997. 336 с.
95. Цыбуленко З.И. Гражданское право России. Часть первая: Учебник. М.: " Юристь, 2000.
96. Черник Д.Г. Налоги: Учебное пособие. -М.: Финансы, 1997. 383 с.
97. Черник Д.Г. Налоги в рыночной экономике. М.: Финансы и статистика, 1994. 400 с.
98. Шевелева Н.А. Бюджетная система России. Опыт и перспективы правового регулирования в период социально-экономических реформ. -СПБ.: СПБУ, 2004. 277 с.
99. Шепенко Р.А. Налоговое право Китая: взимание и ответственность,- М.: Волтерс Клувер, 2005.
100. Шохин С.О. Проблемы и перспективы финансового контроля в Российской Федерации: Монография. М.: Финансы и статистика. -1999.
101. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. -М.: Инфра-М, 2003. 576 с.
102. Яговкина В.А. Налоговое правоотношение (теоретико-правовой аспект). Монография. -М.: 2004. 104 с.1. Статьи
103. Азарян Р.Г., Ерицян А.В. Зачет способ прекращения налоговой обязанности // Законодательство и экономика. 2001. № 11 (211).
104. Артемов Н.М., Ашмарина Е.М. Роль налогов и налогового права в обеспечении прямой и обратной связи в процессе государственного регулирования хозяйственных процессов // Право и политика. 2000. № 9.
105. Барканов А.С. Коллизионные вопросы публичного и частного права в налогообложении // Налоговые споры: теория и практика. 2005. № 5.
106. Белов В.А. Прекращение обязательств зачетом встречных требований по векселям (на примере обязательств из кредитных договоров) // Законодательство. 1997. № 1.
107. Березова О.А. Зачет как способ погашения налогового обязательства // Ваш налоговый адвокат. 2003. № 1.
108. Борисов А.В. Порядок зачета и возврата излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налогов // Гражданин и право. 2001. №11.
109. Брагинский М.И. Гражданский кодекс: Часть первая. Три года спустя // Хозяйство и право. 1998. № 1.
110. Бриксов В.В. Взыскание в судебном порядке процентов на суммы излишне взысканных налоговых санкций // Арбитражная практика. 2003. № 12.
111. Бюллетень «Коммерческое право». Выпуск № 9. Специальный выпуск, посвященный конференции «Проблемы возврата из бюджета косвенных налогов».
112. Вахитов P.P., Захаров А.С. Решения Европейского суда по правам человека по налоговым вопросам: новые возможности для налогоплательщиков // Арбитражная практика. 2007. № 2.
113. Вилесова О., Казакова А. Институт зачета и возврата излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налога в российском налоговом праве // Хозяйство и право. 2001. № 9 (296).
114. Герасимов А.Н. Обязательства вследствие неосновательного обогащения // Недвижимость. Строительство. Право. 2007. № 5.
115. Горшенев В.М., Дюрягин И.Я. Правоприменительная деятельность // Советское государство и право. 1969. № 4.
116. Драгунов В.В. Односторонний и договорной зачет: российская практика и международный опыт // Право и экономика. 2003. №11.
117. Духно Н.А., Ивакин В.И. Понятие и виды юридической ответственности // Государство и право. 2000. № 6.
118. Егоров А.В. Зачет сделка или результат? // ЭЖ-Юрист. 2000. № 52.
119. Ем B.C. Обязательства вследствие неосновательного обогащения // Законодательство. 1999. № 7.
120. Завидев Б.Д., Гусев О.Б. Правовые проблемы ответственности, вытекающие из неосновательного обогащения //Юрист. 1999. № 10.
121. Зарипов В.М. Прямой разговор о косвенных налогах // Современное право. 2001. № 10.
122. Зарипов В.М. Зачет излишне уплаченного налога сроками не ограничен // Арбитражная практика. 2003. № 12.
123. Кудрявцев В.Н., Лазарев Б.М. Дисциплина и ответственность: пути укрепления // Советское государство и право. 1981. № 6.
124. Лебедев К.К. Механизм реализации дебиторской задолженности // Хозяйство и право. 1999. № 7.
125. Лекомцева О.С. Зачет (возврат) излишне уплаченных налогов: судебная практика и закон // Арбитражная практика. 2002. № 3.
126. Магаляс Е.А. Соотношение требований из неосновательного обогащения с требованиями об истребовании имущества из чужого незаконного владения и возмещения вреда в гражданском праве. // Законодательство. 2002. № 5.
127. Макеева Т.И., Кресс В.В. О практике разрешения арбитражным судом Томской области гражданско-правовых споров, связанных с зачетами и взаимозачетами // Вестник ВАС РФ. 2000. №11.
128. Матюшенкова Ю.Л. Обеспечение права налогоплательщиков на возврат налогов в НК РФ. СПС «Консультант Плюс». 2003.
129. Пантюшов О.В. Зачет или возврат излишне уплаченных (взысканных) налогов и сборов // Право и экономика. 2006. № 9.
130. Полетаев Н. Иски из незаконного обогащения // Журнал гражданского и уголовного права. 1892. № 3.
131. Попов Д.И., Касаткина Н.В. Способы защиты прав добросовестного налогоплательщика в арбитражном суде // Финансовое право. 2005. № 7.
132. Ровный В.В. Проблема «конкуренции исков» в современном гражданском праве // Государство и право. 2003. № 3.
133. Сарбаш С.В. Прекращение обязательств зачетом в арбитражной практике // Хозяйство и право. 2001. № 10.
134. Телюкина М.В. Кондикционные обязательства (теория и практика неосновательного обогащения) // Законодательство. 2002. № 3.
135. Телюкина М.В. Кондикционные обязательства (теория и практика неосновательного обогащения) // Законодательство. 2002. № 4.
136. Чурин С. Правовые формы предпринимательских расчетов, основанных на зачете взаимных требований // Хозяйство и право. 1999. № 1.
137. Шаргородский М.Д. Детерминизм и ответственность // Правоведение. 1996. № 1.
138. Эрделевский A.M. О соотношении кондикционных и иных требований // Хозяйство и право. 2004. № 7.
139. Яковлев А.А. О правовой природе излишне внесенных в бюджет авансовых платежей по налогам // Ваш налоговый адвокат. 2003. № 12.
Обратите внимание, представленные выше научные тексты размещены для ознакомления и получены посредством распознавания оригинальных текстов диссертаций (OCR). В связи с чем, в них могут содержаться ошибки, связанные с несовершенством алгоритмов распознавания. В PDF файлах диссертаций и авторефератов, которые мы доставляем, подобных ошибок нет.
"Налоги" (газета), 2007, N 18
Права налогоплательщиков при переплате налогов защищают выделенные в отдельную гл. 12 ст. ст. 78 и 79 НК РФ.
Многие вопросы данного института детально и единообразно не урегулированы как на теоретическом, так и на практическом уровне. Как результат - число споров, связанных с возвратом и зачетом излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, только увеличивается (при этом они касаются как действующих, так и отмененных налогов <1>), а правоприменительная практика складывается противоречиво.
<1> Например , споры о возврате и зачете переплаты в региональные дорожные фонды по налогу на пользователей автомобильных дорог за 1998 - 1999 гг.; о возврате и зачете переплаты по земельному налогу за 1999 - 2002 гг.; о возврате средств за государственную регистрацию права собственности, уплаченных до 1 января 2005 г.
Для упорядочения данной сферы общественных отношений возникает необходимость в понимании самой сущности правоотношений по возврату (зачету) налогов. Для более полного уяснения, а соответственно правильного исполнения данного обязательства появляется необходимость обращения к наработкам теории обязательств гражданского права.
Целью же установления тождества между конструкциями, используемыми в гражданском и налоговом праве, должна являться не рецепция норм гражданского права, а уяснение сути соответствующих институтов в налоговом праве и постепенное заимствование наработок гражданского права путем законотворческой работы.
М.В. Карасева и С.Г. Пепеляев выделили следующие общие черты налогового и гражданско-правового обязательств <2>:
- имущественный характер;
- четкая определенность состава участников (конкретный налогоплательщик и государство в лице налогового органа);
- обязанность совершить определенное действие (например, уплатить налог) и право требования его совершения (например, вернуть переплату);
- гарантированность, то есть наличие санкций за неисполнение (несвоевременное исполнение) обязательства, как дисциплинирующего и стимулирующего элемента к надлежащему исполнению обязанности.
Именно вышеуказанные общие черты гражданско-правового и налогового обязательств обосновывают заимствования налоговым законодательством цивилистического технико-юридического инструментария, что необходимо для создания четкой и стройной системы налогообложения, отвечающей потребностям современного общества <3>.
<3> Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000. С. 138 - 139.
Как следствие установления общности конструкций гражданско-правового и налогового обязательств приходим к пониманию того, что наиболее близкими к исследуемым правоотношениям являются обязательства вследствие неосновательного обогащения (гл. 60 ГК РФ).
Синтез наработок финансовой (налоговой) и гражданской отраслей права позволяет яснее понять правовую природу правовой конструкции "уплата (взыскание) налога - переплата - возврат (зачет) переплаты", что, в свою очередь, позволяет решать проблемы соответствующего законодательства, которое либо не отвечает реально сложившимся отношениям, либо отсутствует вовсе.
Одной из наиболее важных проблем является отсутствие в нормах гл. 12 НК РФ собственно определения излишне уплаченной (взысканной) суммы налога.
Между тем наличие критериев переплаты имеет квалификационное значение для того, чтобы определить, может ли та или иная сумма быть возвращена или зачтена налогоплательщику на основании ст. ст. 78 и 79 НК РФ. В теории и на практике нередки случаи, когда переплату де-факто нельзя считать переплатой де-юре. Налоговые органы зачастую отказывают в зачете или возврате, а устоявшаяся арбитражная практика отсутствует. К примеру, по суммам налога, уплаченным досрочно, или суммам, уплаченным налогоплательщиком на основании нормативного акта до того момента, когда он был признан незаконным и утратил силу.
Вызывает дискуссии также вопрос, являются ли переплатой и соответственно подлежат ли зачету налоги, выставляемые налогоплательщиком потребителям (косвенные налоги - НДС и акцизы).
С одной стороны, существует точка зрения, что фактическими плательщиками таких налогов являются потребители, а потому в случае, если излишне уплаченная в бюджет сумма была выставлена налогоплательщиком потребителю, то отсутствует излишняя уплата со стороны налогоплательщика, так как бремя уплаты налога понес потребитель (так называемый фактический плательщик налога) <4>.
<4> Постановление Конституционного Суда РФ от 30 января 2001 г. N 2-П. Пункт 8 мотивировочной части; и Определение Конституционного Суда РФ от 2 октября 2003 г. N 317-О. Пункт 2 мотивировочной части.
С другой стороны, законодательство не содержит понятия "фактический плательщик налога", так же как и ст. ст. 78 и 79 НК РФ не содержат указания на то, что суммы косвенных налогов, излишне предъявленные покупателю и соответственно излишне уплаченные в бюджет, не могут быть возвращены (зачтены) налогоплательщику <5>.
<5> Бюллетень "Коммерческое право". Выпуск N 9. Специальный выпуск, посвященный конференции "Проблемы возврата из бюджета косвенных налогов". С. 4 - 9.
Серьезные обсуждения вызывает возможность, а точнее - невозможность межбюджетного зачета. Нерешенность данной проблемы прежде всего значительно осложняет жизнь организациям, имеющим обособленные подразделения, поскольку у головной организации и обособленного подразделения разные лицевые счета в налоговых органах.
Дело в том, что п. 5 ст. 78 и п. 1 ст. 79 НК РФ в прежней редакции предусматривали, что суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов могут быть зачтены (возвращены) только по обязательствам в тот же бюджет (внебюджетный фонд). И несмотря на то что в действующей редакции НК РФ эти положения отсутствуют, проблема осталась неурегулированной. Однако, увлекаясь рассуждениями о вреде ограничения на проведение межбюджетных зачетов, нельзя забывать и об интересах соответствующих административно-территориальных образований (Российской Федерации, субъектов Российской Федерации или муниципальных образований).
Нерешенной остается также проблема зачета (возврата) излишне уплаченных (взысканных) сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Следует также отметить, что ст. 78 НК РФ не предусматривает начисления процентов за нарушение налоговым органом установленных сроков зачета.
Нередко налоговые органы, пользуясь тем, что в ст. 78 НК РФ нет перечня представляемых налогоплательщиками документов, требуют представления измененной (уточненной) налоговой декларации (см. Письмо ФНС России от 12 декабря 2006 г. N ЧД-6-25/1192@), расчета подлежащих уплате налогов за определенный период или непосредственно расчета переплаты налога за конкретный налоговый период (см. Письмо УМНС России по г. Москве от 22 ноября 2000 г. N 03-12/49233), акта сверки платежей (см. Письмо Федерального казначейства от 9 декабря 2005 г. N 42-7.1-01/5.2-361).
В заключение отметим, что законодателю необходимо внести изменения и дополнения в ст. ст. 78 и 79 НК РФ, а именно:
- четко указать, в каких случаях суммы налогов признаются излишне уплаченными (взысканными), и основания отказа в зачете (возврате) этих сумм;
- прописать процедуру уступки прав требований и перевода долга к налогоплательщику между бюджетами различных административно-территориальных образований (что наверняка потребует внесения изменений и в соответствующее бюджетное законодательство);
- установить конкретный исчерпывающий перечень документов, предъявляемых налогоплательщиками для проведения зачета (возврата) излишне уплаченных (взысканных) сумм;
- предоставить наследникам налогоплательщиков - физических лиц и правопреемникам налогоплательщиков-организаций право требования переплаты;
- ясно прописать правила применения санкций в отношении налоговых органов за несоблюдение порядка зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм (например, четкие сроки начала и окончания исчисления процентов);
- установить возможность осуществления зачета начисленных процентов;
- четко закрепить основания для привлечения налоговых органов к ответственности за несоблюдение порядка зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов (например, за нарушение налоговым органом установленных сроков зачета излишне уплаченных сумм налогов, за неисполнение обязанности по информированию налогоплательщика об обнаруженных фактах переплаты) и т.д.
Высшим судебным инстанциям также целесообразно уделять больше внимания проблемам института зачета и возврата излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, поскольку, несмотря на все законодательные изменения, новые правоотношения будут ставить новые прямо не урегулированные законодательством вопросы, и только судебные органы могут дать необходимые ответы более оперативно, ликвидируя пробелы.
С.Н.Эльдаров
Аспирант
кафедры финансового права
и бухгалтерского учета МГЮА